Kategorie: Kalkulation / Kostenträger

KLEER für Krankenhäuser

Die Kosten-, Leistungs-, Erlös- und Ergebnisrechnung ist für Krankenhäuser schon deshalb wichtig, weil PatientInnen und Versicherungsorganisationen den Nachweis für die Kosten einer Behandlung verlangen. Hauptanalyseobjekt ist der einzelne Fall eines bestimmten Patienten.

Die Rechnungsstellung erfolgt meistens auf der Basis von (gesetzlich) geregelten Tarifen. Externe fallbezogene Leistungen (z.B. Röntgen) können auf den Fall kontiert werden (behandelte Person). Werden Medikamente aus der Krankenhaus-Apotheke oder Hilfsmittel aus dem Krankenhauslager für einen Behandlungsfall bezogen, lassen sie sich eindeutig dem Fall zuweisen. In einem Produktionsunternehmen würde man von Fremdleistungs- und Einzelmaterialkosten sprechen, welche mittels Lagerentnahmescheinen oder Kreditorenrechnungen direkt auf das Produkt, also den behandelten Fall kontiert werden.

Bezüge von Medikamenten oder Hilfsmaterialien für Kostenstellen, z.B. eine Pflege- oder Bettenstation, welche nicht direkt auf den einzelnen Fall kontierbar sind, bezeichnet man in der Kostenrechnung als Gemeinkostenmaterial. Diese Positionen werden in den proportionalen Plankostensatz der jeweiligen Kostenstelle, z.B. einer Pflegestation, eingerechnet.

In einem Krankenhaus bilden die Personalkosten die gewichtigste Kostenart. Sie werden kostenstellenweise geplant und ausgewiesen. Mittels Leistungserfassung ist festzustellen, wie viele Arbeitsstunden direkt für die Betreuung einzelner Patienten eingesetzt werden (fallbezogene proportionale Kosten) und welcher Stundenanteil für die Betriebsbereitschaft verbraucht wird (Fixkosten der Kostenstellen).

Für die Verfügbarkeit eines Operationssaals fallen fixe Leistungsbereitschaftskosten an wie Miete, kalkulatorische Abschreibung und Unterhalt der installierten Anlagen und Einrichtungen sowie  Grundreinigung inkl. Desinfektion. Diese Kosten können nicht verursachungsgerecht einer einzelnen Operation zugeordnet werden. Sie fallen an, damit überhaupt operiert werden kann.

Das Operationsteam muss dafür sorgen, dass alle für eine bestimmte Operation benötigten Anlagen funktionstüchtig sind und das Besteck sowie die Hilfsmittel einsatzbereit sind. Während der Operation müssen diese Personen präsent sein, damit sie bei Komplikationen sofort unterstützend eingreifen können. Sinngemäss das Gleiche gilt für das Anästhesieteam. Die für diese Funktionen entstehenden Kosten sind proportionale Kosten der Operation, sie werden durch den Fall verursacht.

In Industrie- oder Handelsunternehmen müssen die Kundendaten erfasst werden, damit überhaupt Angebote erstellt, Verhandlungen geführt und Rechnungen geschrieben werden können. Das sind fixe Leistungsbereitschaftskosten. Die Patientenadministration eines Krankenhauses muss sinngemäss die Personalien, den einweisenden Arzt, die Versicherungen erfassen. Zudem muss sie auch die Krankengeschichte, Allergîen, Unverträglichkeiten und Spezialwünsche der eintretenden Patienten erheben und in der Falldokumentation festhalten, weil diese Informationen fallrelevant sein können und deshalb den Ärzten und den Pflegenden bekannt sein müssen. Dieser Teil der Patientenadministration verursacht fallspezifische proportionale Kosten.

Ist die Kosten-, Leistungs- Erlös- und Ergebnisrechnung eines Krankenhauses zu einzurichten, kann in vielen Bereichen von den Anforderungen eines produzierenden Unternehmens ausgegangen werden. Für die Systematik sind jedoch einige Spezialitäten zu berücksichtigen:

• • Die Stammdaten müssen nicht nur kundenspezifisch, sondern auch fallspezifisch erhoben werden.
  • Fremdleistungen werden meist fallbezogen bestellt, nicht artikelbezogen.
  • Die Lagerbestände sind sowohl für Hilfsmittel als auch für Medikamente (Apotheke) kontinuierlich nachzuführen.
  • Den zeitlichen Personaleinsatz gilt es in der Chirurgie und in der Medizin ebenfalls soweit möglich pro Fall zu erheben. In der Pflege ist dies nur beschränkt möglich, da die Arbeitseinsätze nur selten pro Patient messbar sind.

Der Arbeitsaufwand für die Führung einer entscheidungsrelevanten KLEER mit proportionalen und fixen Kosten ist in einem Krankenhaus grösser als in anderen Wirtschaftsbereichen. Dieser Aufwand lohnt sich aus folgenden Gründen:

• • Bessere Entscheidungsgrundlagen für das Leitungspersonal, insbesondere für die Steuerung der Leistungsbereitschaftskosten und der direkt fallabhängigen Kosten,
  • Aussagekräftige, weil leistungsbezogene Kalkulationen für Verhandlungen mit Krankenversicherungen und staatlichen Geldgebern,
  • Möglichkeit der Kostenkontrolle in den Kostenstellen unter Berücksichtigung des jeweils aktuellen Beschäftigungsgrads.

KLEER für Banken und Versicherungen

Banken

Ein Grossteil der Banken setzt das von ihren Kunden einbezahlte Geld zur Finanzierung von Krediten ein. Für die gewährten Kredite verlangen sie Zinsen, mit welchen sie sowohl die Guthaben der Einleger verzinsen als auch ihre eigenen Kosten und ihren Gewinn decken. Zusätzlich zu diesem Zinsdifferenzengeschäft haben die Banken unzählige Zusatzprodukte entwickelt, welche die Rentabilität einer Bank erhöhen sollen. Einige Beispiele:

• • Vermögensberatung und -verwaltung für Bankkunden
  • Handel mit Aktien, Obligationen und weiteren Geldanlageprodukten
  • Finanzierung von Export- und Importgeschäften.
  • Devisen-, Münzen- und Edelmetallhandel.

Für Bankführungskräfte stehen sowohl die Rentabilität des einzelnen Kunden als auch die Rentabilität der angebotenen Produkte im Vordergrund. Die Einstandspreise für Aktien, Obligationen und anderen gehandelte Produkten können üblicherweise direkt dem jeweiligen Kundenauftrag zugeordnet werden. Das gilt auch für die an die Lieferanten positionsbezogen zu bezahlenden Gebühren (Einzelkosten des Auftrags).

Die Kosten des eigentlichen Bankbetriebs lassen sich meistens nicht verursachungsgerecht einzelnen Produkten oder Kunden zuzuordnen. Empfiehlt beispielsweise die Kostenstelle «Research» den Kauf oder das Halten bestimmter Aktien, können die Kosten dieser Empfehlung weder dem einzelnen Kundenberater noch dem auf Basis dieser Empfehlung kaufenden Kunden verursachungsgerecht zugeordnet werden, sondern nur der Gesamtheit aller Berater und aller Kunden. Die für den Kauf oder Verkauf einzelner Titel fakturierten Bankgebühren lassen sich zwar dem Kunden, seinem Berater oder dem Titel zuordnen, doch lässt sich nicht verursachungsgerecht nachvollziehen, welcher Anteil der Gebühr dem Berater und welcher den ausführenden Händlern zuzuordnen ist.

Diese Kette von Argumenten soll zeigen, dass die aus Bankgeschäften erzielten Erlöse zwar pro Kunde ermittelt werden können, die Kosten für die Entstehung dieser Erlöse aber in mehreren Kostenstellen entstehen. Dort ist die verursachungsgerechte Erfassung der Arbeitszeiteinsätze für einzelne Produkte oder Kunden nur selten möglich, weil in vielen Fällen keine direkte Ursache-/Wirkungsbeziehung zwischen ausgeführter Arbeit und Produkt oder Kunde besteht. Für tiefere Analysen vgl. Kosten- und Erlösrechnung im Bankbetrieb von B. Wolfes.

Versicherungen

Ein Versicherungsnehmer will durch Bezahlung einer Prämie (einmalig oder wiederkehrend) sicherstellen, dass er finanzielle Forderungen aus Schäden nicht selbst bezahlen muss und dadurch in Konkurs gehen oder wesentliche Teile seines Vermögens verlieren kann. Im Wissen, dass Schäden nicht allen Versicherungsnehmern widerfahren, versucht die Versicherungsgesellschaft möglichst viele Kunden zu überzeugen, bei ihr einen Versicherungsvertrag abzuschliessen und so das Risiko auf alle Kunden zu verteilen.

Die Versicherungsgesellschaft ist finanziell erfolgreich, wenn die Prämieneinnahmen von allen Kunden im Zeitablauf die Kosten aller zu bezahlenden versicherten Schäden decken sowie die kompletten Betriebskosten der Gesellschaft und ihren Gewinn. Dadurch hat Versicherungsmanagement sehr viel mit Statistik und mit Einschätzung der finanziellen Entwicklung von Risiken zu tun. Denn die proportionalen Produktkosten entstehen einerseits durch die eingetretenen und zu bezahlenden Schäden, andererseits für die Bildung von Rückstellungen für wahrscheinlich bevorstehende Schäden (Beispiel: Gebäudeschäden, welche durch das Abschmelzen des Eises am Nord- und Südpol in küstennahen Gebieten entstehen können oder Schäden durch Erdbeben oder Waldbrände). Die Entwicklung schon bekannter Schadensarten kann mit statistischen Analysen prognostiziert werden. Noch nicht eingetretene, aber erwartete Schadensarten müssen die Fachspezialisten der Versicherungsgesellschaft schätzen.

Eingetretene und erwartete Schadenkosten sind die proportionalen Produktkosten einer Versicherungsgesellschaft, Sie sind daher in der Produktkalkulation zu berücksichtigen.

Die Verkaufsorganisation einer Versicherungsgesellschaft verantwortet die Nettoerlöse und die Deckungsbeiträge der bestehenden und neu abgeschlossenen Versicherungsverträge. Sie muss folglich pro Vertrag wissen, welches Produkt über welchen Absatzkanal, über welche Verkaufsorganisation, in welcher Region und durch welchen Verkäufer an welche Kundengruppen verkauft wurde oder werden soll.

Das erfordert die mehrdimensionale Planung und Ermittlung der Deckungsbeiträge pro

• • Schadenart (Produkt)
  • Produktgruppe
  • Kunde (Versicherungsnehmer), ev. Branche
  • Verkäufer
  • Versicherungsmakler
  • Verkaufsregion

Wie im Produktions- oder Dienstleistungsunternehmen ist auch in Versicherungsunternehmen zu ermitteln, welche Deckungsbeiträge in den verschiedenen Produkt- und Marktdimensionen nach Abzug der proportionalen und der eindeutig einer Betrachtungsdimension zurechenbaren Fixkosten erzielt wurden.

Der zentrale Unterschied besteht darin, dass in die proportionalen Herstellkosten von Versicherungen auch vermutete Kosten noch nicht eingetretener Risiken einzurechnen sind.

Inwiefern eine Versicherungsgesellschaft potenzielle finanzielle Risiken durch Rückversicherungen abdeckt, wir hier nicht weiter untersucht.

KLEER für Dienstleistungs- und Transportunternehmen

Dienstleister allgemein

Die einzelne Dienstleistung, meistens von Mitarbeitenden erstellt, steht im Vordergrund. Es gilt vor allem, die leistungsabhängigen Kostenstellenkosten verursachungsgerecht den Kundenaufträgen zuzuordnen. Dazu ist es oft erforderlich, dass die Mitarbeitenden täglich ihre Arbeitszeiten pro Auftrag erfassen. Ausgehend von der Leistungserfassung werden diese Zeiten mit dem geplanten Personalkostensatz pro Stunde der leistenden Kostenstelle multipliziert und direkt dem Kundenauftrag belastet. Diese Vorgehensweise ist die Voraussetzung zur Ermittlung des Deckungsbeitrags I eines Kundenauftrags sowie der mit einer Dienstleistungsgruppe erzielten Deckungsbeiträge.

Nur wenn zur Erbringung der Leistung für die Kunden Material von Zulieferern verbraucht wird, erfolgen Materialbezüge vom Lager, welche dem Kundenauftrag zu Einstandspreisen zu belasten sind.  Das trifft vor allem bei Werkstätten und Handwerksbetrieben aller Art zu (z.B. Automobilgaragen, Heizungsinstallateure, Klempner, Schneider). Die Kosten der Warenwirtschaft für Einkauf und Bestandsführung lassen sich nicht verursachungsgerecht dem einzelnen Kundenauftrag zuordnen.

Werden für die Abwicklung des eigenen Auftrags Services anderer Anbieter für die Ausführung des Kundenauftrags beschafft, handelt es sich um auftragsspezifische Fremdleistungen (z.B. Softwarelizenzen, Designentwürfe, Gutachten, Transportleistungen, Labortests). Diese Fremdleistungsrechnungen werden in der Kreditorenbuchhaltung erfasst und direkt dem Kundenauftrag zugeordnet. Die auftragsspezifische Kontierung von Fremdrechnungen auf Kundenaufträge ist zur Ermittlung des Auftrags-Deckungsbeitrags erforderlich.

Wie im Industriebetrieb gilt es auch bei Dienstleistern, den Beitrag zur Fixkostendeckung (den DB I) zu erhöhen. Hauptorientierung ist dabei der Kundenauftrag, selten ein einzelner Artikel. Dazu ist in der Kostenstellenplanung die Spaltung in proportionale und fixe Kosten erforderlich. Die Kosten der nicht direkt auftragsbezogen gearbeiteten Stunden sind Leistungsbereitschaftskosten (fix), welche den Kundenaufträgen nicht verursachungsgerecht zugeordnet werden können und folglich mit Deckungsbeiträgen zu decken sind.

Werden in Dienstleistungsunternehmen neue Produkte entwickelt, welche anschliessend während mehreren Jahren den Kunden zur Nutzung zur Verfügung gestellt werden, ist aus betrieblicher Sicht zu überlegen, ob die dafür entstandenen Projektkosten aktiviert, also zum Anlagevermögen hinzugefügt und in den Folgejahren abgeschrieben werden sollen. Diese Überlegungen sind vor allem beim Aufbau von Anwendungsprogrammen (verkäufliche Software) und von Beratungsmodulen anzustellen, sollen die die Entwicklungskosten durch die Deckungsbeiträge der nachfolgenden Nutzungsjahre gedeckt werden. In der Finanzbuchhaltung wird vielleicht versucht, den Gesamtaufwand für ein derartiges Projekt im Entstehungsjahr abzuschreiben und so kurzfristig Steuern zu sparen.

Transportunternehmen

In Fluggesellschaften, Eisenbahnunternehmen, öffentlichem Personennahverkehr (ÖPNV) sowie bei Direkttransporten vom Lieferanten zu den Empfängern fallen hauptsächlich folgende Kostenarten ins Gewicht:

• • Personalkosten
  • Treibstoff- und Energieverbrauch
  • Unterhalt der Transportmittel
  • Distanz- oder zeitabhängige kalkulatorische Abschreibungen.

Nur bei Direkttransporten für einen einzelnen Auftraggeber vom Abfahrts- zum Ankunftsort ist es möglich, die proportionalen Kosten und damit den Deckungsbeitrag I eines Transportauftrags verursachungsgerecht zu ermitteln. Der zeitliche Einsatz der Fahrer und Begleiter sowie die gefahrenen Kilometer lassen sich messen und bewerten, was es ermöglicht, die proportionalen Kosten und den Deckungsbeitrag I des Transports zu ermitteln.

Im Flug-, Schiffs-, Bahn- oder Busverkehr werden die Transportmöglichkeiten üblicherweise nach Fahr- oder Flugplan angeboten. Die proportionalen Kosten entstehen, wenn das Transportangebot ausgeführt wird. Ob die Plätze im Zug, Flug oder ÖPNV gut oder mässig ausgelastet sind, hat anteilsmässig wenig Einfluss auf die proportionalen Kosten, da der Personaleinsatz weitgehend gleichbleibt und sich auch der Energieverbrauch nur unwesentlich ändert.

Bei mehr oder weniger gleichbleibenden proportionalen Kosten der hergestellten Einheit (ein Flug oder ein Zug) lässt sich jedoch der Nettoerlös ohne massgebliche Zusatzkosten durch höhere Auslastung der verfügbaren Sitzplätze oder Transportflächen steigern. In Zügen, die fahrplanmässig zwischen 0900 und 1130 und zwischen 1400 und 1630 Uhr verkehren, sind oft grosse Anteile der Sitzplätze unbelegt. Das haben insbesondere amerikanische Fluggesellschaften und Eisenbahngesellschaften in Europa erkannt und bewerben deshalb terminlich eingeschränkte Angebote zu günstigeren als den üblichen Preisen (vgl. die realen Beispiele in «Kundenrentabilität, Verkäuferproduktivität, S. 76». Diese Vorgehensweise wird Revenue Management genannt. Durch die günstigeren Verkaufspreise kann einerseits das absolute Deckungsbeitragsvolumen erhöht werden, andererseits reduzieren sie die Kapazitätsengpässe in gut ausgelasteten Flügen oder Zügen.

Wie in Produktionsunternehmen sollten auch Dienstleistungsbetriebe die proportionalen Kosten ihrer Services kennen. Denn nur so lässt sich ermitteln, welche Angebote wie viel zur Deckung der Fixkosten und des Gewinns beitragen.

KLEER für Industrie-, Bau- und reine Handelsunternehmen

Auslöser für die Entwicklung des Management Accountings war hauptsächlich die industrielle Fertigung. Deren Führungskräfte wollen planen und auswerten können, welche Nettoerlöse ein Produkt oder ein Auftrag generiert und diese den Kosten, die direkt durch das Produkt verursacht wurden, gegenüberstellen. Das ist der Deckungsbeitrag I (DB I).

Für die Planung und Steuerung ist, wie in diesem Blog mehrfach dargestellt, die Kosten-, Leistungs-, Erlös- und Ergebnisrechnung KLEER so einzurichten, dass der DB I pro Produkteinheit berechnet werden kann. Davon ausgehend können die Beiträge zur Deckung der Fixkosten und des Gewinns für Produktgruppen, Kunden, Kundengruppen, Regionen oder Absatzkanäle in Plan und Ist in verschiedenen Stufen und Betrachtungsdimensionen ermittelt werden (vgl. die Beiträge «stufenweise DB-Rechnung» und «mehrdimensionale DB-Rechnung»). Als oberste Verdichtungsebene ergibt sich nach Abzug aller Fixkosten der erzielte EBIT des Gesamtunternehmens.

Bauunternehmen

Im Bauunternehmen steht der Deckungsbeitrag eines bestimmten Kundenauftrags im Vordergrund. Die für die Auftragsumsetzung verantwortliche Person (Bauführer(in)) wird danach beurteilt, wie gut es ihr gelungen ist, den geplanten Deckungsbeitrag des Auftrags zu realisieren. Wie im Industriebetrieb gilt es, die Plankosten der Stücklisten und der Fremdvergaben einzuhalten, sowie höhere Ist-Zeitverbräuche der Mitarbeitenden gegenüber den projektierten Vorgabezeiten zu vermeiden.

Für die Kostenplanung und -steuerung ist sowohl im Industrie- als auch im Baubetrieb die Spaltung der Kostenstellenkosten in ihre proportionalen und fixen Kosten erforderlich (vgl. den Beitrag «Kostenspaltung»). Diese Anforderung kann auch die beste Finanzbuchhaltungssoftware nicht erfüllen, weil in ihr nur Werte, jedoch keine Mengen und Zeiten pro Auftrag erfasst werden können.

Handelsunternehmen

Ein reines Handelsunternehmen verkauft seine Produkte so, wie sie eingekauft wurden. Die Kunden erhalten die Produkte üblicherweise direkt ab Lager bzw. vom Gestell im Geschäft. Die Versandverpackung wird durch den Bestellumfang, selten durch den einzelnen Artikel bestimmt.  Das gilt meistens auch für Onlinehändler.

Weil das eingekaufte Produkt nicht verändert wird, werden im Handel keine Arbeitspläne benötigt und Stücklisten nur dann, wenn die zu verkaufenden Artikel aus Produktbündeln bestehen. Deshalb sind in den Kostenstellen eines reinen Handelsunternehmens alle Kostenstellenkosten, vom Einkauf über das Lager, den Verkauf bis zur Administration, Fixkosten. In den Kostenstellen bedarf es keiner Kostenspaltung in proportional und fix, weil die proportionalen Herstellkosten den Lagerentnahmen für die erzielten Verkäufe entsprechen.

Management Accounting für verschiedene Unternehmenstypen

Privatrechtliche Unternehmen, viele Vereine und Stiftungen sowie öffentliche Organisationen und Verwaltungseinheiten stellen Produkte und Dienstleistungen her. Alle müssen es schaffen, mit den Einnahmen oder Erträgen einer Betrachtungsperiode (Jahr) mindestens die Kosten des betrachteten Zeitraums zu decken und, dort wo angebracht, einen marktgerechten Periodengewinn zu erzielen. (Vgl. den Beitrag «Marktgerechter Gewinn»).

Weil die verbrauchsbezogenen Auszahlungen meistens vor den Einzahlungen für erbrachte Leistungen erfolgen, ist dafür zu sorgen, dass jederzeit genügend flüssige Mittel oder offene Kreditlimiten zur Verfügung stehen, die fälligen Beträge zu bezahlen. Dafür ist in allen betrachteten Organisationen die Finanzbuchhaltung das geeignete Instrument.

Für die Planung und Steuerung einer Organisation ist die Finanzbuchhaltung jedoch nur beschränkt geeignet, da sie weder Mengen noch Leistungen verarbeiten kann und diese folglich nicht verursachungsgerecht zu den Werten in Beziehung setzen kann. Die verursachungsgerechte Zuordnung von Kosten und Leistungen  zu einzelnen Dienstleistungs- und Produkteinheiten kann nur im Management Accounting, also in der Kosten-, Leistungs- Erlös- und Ergebnisrechnung (KLEER) erfolgen.

Die Methodik der Ermittlung von Kostenstellenkosten und der sich daraus ergebenden Kostensätze, der entscheidungsgerechten innerbetrieblichen Leistungsverrechnung, der Kalkulation von Produkten und Dienstleistungen und der Deckungsbeitragsrechnung ist ein Hauptthema dieses Blogs. Hier werden die Anwendungsunterschiede in verschiedenen Unternehmenstypen, in mehrstufigen Konzernen und in der öffentlichen Verwaltung vertieft.

In den folgenden Beiträgen werden die Besonderheiten der Gestaltung des Management Accounting-Systems einiger Wirtschaftsbereiche und der öffentlichen Verwaltung erarbeitet. Im Vordergrund stehen:

• • Herstellung und Verkauf physischer Produkte, z.B. Industrie- und Bauunternehmen
  • Reine Handelsunternehmen
  • Dienstleistungsunternehmen, z.B. Beratungsunternehmen, Wirtschaftsprüfer, Anwaltskanzleien, Softwareentwickler
  • Transportunternehmen
  • Banken und Versicherungen
  • Gesundheitseinrichtungen wie Krankenhäuser, Seniorenheime, Labors
  • Öffentliche Verwaltungen und Ausbildungseinrichtungen.

Diesen Unternehmenstypen ist gemeinsam, dass sie

• • für mehrere Kunden arbeiten,
  • für einen bestimmten Kunden mehrere Aufträge mit jeweils mehreren Auftragspositionen abwickeln können,
  • verschiedene Produkte oder Dienstleistungen anbieten,
  • ihre Organisation in Kostenstellen gliedern können, welche jeweils von einer Führungsperson verantwortet werden,
  • Leistungen zwischen Kostenstellen verursachungsgerecht verrechnen sollten (echte innerbetriebliche Leistungsverrechnung), keine Umlage fixer Kosten),
  • wissen möchten, welche Kunden, Produkte, Dienstleistungen wieviel Deckungsbeitrag erzielen.

Für die Planung und Analyse der Ergebnisse durch die jeweils betroffenen Führungskräfte ist in den verschiedenen Unternehmenstypen immer der Deckungsbeitrag I pro Produkt und pro Kunde entscheidungsrelevant. Weil die Fixkosten nicht verursachungsgerecht einer einzelnen Auftragsposition zuordenbar sind, müssen die Auswertungen immer ausgehend vom DB I pro Auftragsposition aufgebaut werden.

Das nachstehende Datenmodell zeigt, dass für die Aggregation zu Auswertungen immer 1:n-Beziehungen (1 < —>> n) aufzubauen sind:

Leseweise: An einem bestimmten Datum kann ein Kunde eines oder mehrere Produkte kaufen. Pro Produkt (-einheit), Kunde und Datum sind die proportionalen Herstellkosten definiert, der DB I ist die Differenz zwischen dem mit dem Kunden vereinbarten Nettoerlös und den prop. Plan-Herstellkosten pro Produkt(-einheit). Ausgehend vom Kunden, vom Produkt und dem Datum können Nettoerlös, proportionale Herstellkosten und DB I nach allen übergeordneten Dimensionen verdichtet werden.